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    天職國際:煤炭企業(yè)會(huì)計(jì)處理探析之銷售業(yè)務(wù)!

     

    來源:天職國際

     

    引  言

     

    煤炭是我國唯一能自給自足的能源,在未來相當(dāng)長一段時(shí)間,煤炭仍是我國最重要的能源礦產(chǎn)。2022年4月國務(wù)院常務(wù)會(huì)議指出“要發(fā)揮煤炭主體能源作用”。煤炭從生產(chǎn)到消費(fèi)需經(jīng)過煤炭勘探與開采、煤炭加工與轉(zhuǎn)化、煤炭銷售、儲(chǔ)存與運(yùn)輸、煤炭燃燒與利用等環(huán)節(jié)。在煤炭企業(yè)經(jīng)營過程中,一些煤炭行業(yè)特有事項(xiàng),使其會(huì)計(jì)核算有一定的特殊性。

     

    煤炭行業(yè)有關(guān)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理系列文章按照煤炭的生產(chǎn)環(huán)節(jié),從“勘探-建設(shè)-生產(chǎn)運(yùn)營-閉井”分別進(jìn)行闡述,其他礦產(chǎn)資源類企業(yè)也可參考使用。本文擬重點(diǎn)探討生產(chǎn)運(yùn)營階段的銷售業(yè)務(wù)相關(guān)會(huì)計(jì)處理,供大家參考。

     

    圖:煤炭企業(yè)經(jīng)營環(huán)節(jié)

     

     

    01銷售業(yè)務(wù)概述

     

    (一)煤炭銷售

    煤炭行業(yè)的下游主要是電力、鋼鐵、建材、化工等行業(yè)。其銷售特點(diǎn)是先擬定全年框架協(xié)議,在此基礎(chǔ)上以單筆訂單作為銷售依據(jù)。目前絕大多數(shù)煤炭企業(yè)會(huì)采取中長期合同的方式與大客戶簽訂協(xié)議,中長合同一般約定質(zhì)量、全年計(jì)劃發(fā)運(yùn)量及月度交貨(提貨)量、質(zhì)量及驗(yàn)收標(biāo)準(zhǔn)、貨款、運(yùn)雜費(fèi)結(jié)算方式及結(jié)算期限等。另外,煤炭單筆銷售訂單的數(shù)量和金額普遍較大,除煤礦企業(yè)當(dāng)?shù)匦】蛻糇蕴豳徝和?,較少涉及小批量業(yè)務(wù)。因此,煤炭企業(yè)客戶集中度也較高。

     

    為滿足煤炭“大批量、長距離”的輸運(yùn)需求,煤炭銷售主要通過鐵運(yùn)、水運(yùn)或鐵水聯(lián)運(yùn)的方式實(shí)現(xiàn)。其中,輸往東北、京津冀、華中地區(qū)主要依靠鐵路,去往東南沿海則依靠“鐵路+水運(yùn)”的聯(lián)運(yùn)方式。

     

    煤炭銷售的主要流程如下:制定年度銷售計(jì)劃——客戶開發(fā)與信用管理——銷售訂單——裝車發(fā)運(yùn)——煤質(zhì)化驗(yàn)——收入確認(rèn)——結(jié)算收款。

     

    (二)煤炭定價(jià)機(jī)制

    煤炭?jī)r(jià)格受產(chǎn)量、進(jìn)口量、消費(fèi)量、庫存量等因素綜合影響,市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)較大,為維持煤炭?jī)r(jià)格的穩(wěn)定,由發(fā)改委主導(dǎo)形成中長期合同這一煤炭行業(yè)定價(jià)的特殊機(jī)制。

     

    中長期合同是煤炭產(chǎn)運(yùn)需各方建立長期、穩(wěn)定、誠信、高效合作關(guān)系的重要基礎(chǔ)。根據(jù)國家發(fā)改委各年度《煤炭中長期合同簽訂履行工作的通知》,對(duì)于納入國家中長期協(xié)議監(jiān)管的電力用煤,在保證年度、月度供煤計(jì)劃的基礎(chǔ)上,以市場(chǎng)化為原則,由供需雙方協(xié)調(diào)確定,具體價(jià)格采取“基準(zhǔn)價(jià)+浮動(dòng)價(jià)”的方式按年定價(jià)。

     

     

    《國家發(fā)展改革委辦公廳關(guān)于做好2021年煤炭中長期合同簽訂履行工作的通知》(發(fā)改辦運(yùn)行〔2020〕902號(hào))

     

    “(五)執(zhí)行‘基準(zhǔn)價(jià)+浮動(dòng)價(jià)’價(jià)格機(jī)制。供需雙方能夠就中長期合同價(jià)格達(dá)成一致意見的,按雙方商定意見執(zhí)行。不能達(dá)成一致意見的,應(yīng)按照‘基準(zhǔn)價(jià)+浮動(dòng)價(jià)’原則確定。

     

    基準(zhǔn)價(jià)方面,下水煤合同基準(zhǔn)價(jià)首先由雙方協(xié)商確定;鐵路直達(dá)煤合同基準(zhǔn)價(jià)要由下水煤基準(zhǔn)價(jià)格扣除運(yùn)雜費(fèi)后的坑口平均價(jià)格和供需雙方月度平均成交價(jià)格,按各占50%權(quán)重綜合確定。

     

    浮動(dòng)價(jià)方面,下水煤合同與鐵路直達(dá)煤合同的浮動(dòng)價(jià),均可結(jié)合環(huán)渤海煤炭?jī)r(jià)格指數(shù)、CCTD秦皇島港煤炭?jī)r(jià)格指數(shù)、中國沿海電煤采購價(jià)格指數(shù)綜合確定。

     

    區(qū)域內(nèi)合同價(jià)格應(yīng)參照上年度價(jià)格協(xié)商確定,鼓勵(lì)供需雙方參照有關(guān)價(jià)格指數(shù)協(xié)商確定具體價(jià)格。”

     

     

    02相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定

     

    《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)——收入》關(guān)于控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)點(diǎn)的規(guī)定如下:

     

    “第十三條 對(duì)于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù),企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入。在判斷客戶是否已取得商品控制權(quán)時(shí),企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮下列跡象:

     

    (一)企業(yè)就該商品享有現(xiàn)時(shí)收款權(quán)利,即客戶就該商品負(fù)有現(xiàn)時(shí)付款義務(wù)。

    (二)企業(yè)已將該商品的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶,即客戶已擁有該商品的法定所有權(quán)。

    (三)企業(yè)已將該商品實(shí)物轉(zhuǎn)移給客戶,即客戶已實(shí)物占有該商品。

    (四)企業(yè)已將該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給客戶,即客戶已取得該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。

    (五)客戶已接受該商品。

    (六)其他表明客戶已取得商品控制權(quán)的跡象。”

     

     

     

    03相關(guān)會(huì)計(jì)處理

     

    (一)煤炭銷售的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)

    1.  不同情形下的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)

    根據(jù)收入準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定,煤炭銷售屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù),煤炭企業(yè)應(yīng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入。由于不同運(yùn)輸方式下的交貨要求不同,收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)也呈現(xiàn)出不同的特點(diǎn),具體如下:

     

    (1)鐵路、水路運(yùn)輸交貨。該交貨方式一般是由公司代辦托運(yùn),裝車(船)以后煤炭所有權(quán)已歸客戶所有,貨物毀損滅失的風(fēng)險(xiǎn)由客戶承擔(dān),因此在辦妥托運(yùn)手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入。鐵路、水路運(yùn)輸也涉及少量“運(yùn)達(dá)指定站點(diǎn)”的方式,此時(shí)公司在運(yùn)達(dá)客戶指定站點(diǎn)時(shí),即完成了貨物交付義務(wù),因此確認(rèn)收入的時(shí)點(diǎn)為運(yùn)達(dá)指定站點(diǎn)時(shí)。

    (2)陸路運(yùn)輸交貨。該交貨方式一般是取貨制,以預(yù)付貨款形式進(jìn)行交易,通常在車輛取煤過磅之后即實(shí)現(xiàn)了煤炭的交付轉(zhuǎn)移,因此在取煤過磅后確認(rèn)收入。

     

    2.  熱值檢測(cè)對(duì)收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的影響

    煤炭驗(yàn)收中的一個(gè)重要步驟即是質(zhì)量檢測(cè),而質(zhì)量檢測(cè)主要為熱值檢測(cè)。企業(yè)在煤炭出廠前會(huì)對(duì)煤炭進(jìn)行質(zhì)檢以確定熱值,一方面確保發(fā)出的煤炭符合客戶的驗(yàn)收條款,另一方面,煤炭銷售合同中通常會(huì)約定不同的煤質(zhì)(熱值)單價(jià)不同,煤質(zhì)化驗(yàn)結(jié)果決定煤炭單價(jià)。

     

    由于目前煤炭熱值的檢測(cè)技術(shù)非常成熟,出現(xiàn)較大差異的可能性極小,公司能夠在發(fā)出貨物、客戶驗(yàn)收之前就有把握確定這些條件已得到滿足,熱值的檢測(cè)結(jié)果也僅是對(duì)單價(jià)的調(diào)節(jié),行業(yè)一般極少出現(xiàn)向客戶提供商品不符合驗(yàn)收標(biāo)準(zhǔn)而退貨的情況,因此不會(huì)影響上述收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。

     

     

    04審計(jì)應(yīng)對(duì)

     

    基于上述分析,并結(jié)合多年煤炭行業(yè)審計(jì)經(jīng)驗(yàn),本文認(rèn)為煤礦企業(yè)銷售業(yè)務(wù)涉及較多專業(yè)判斷,審計(jì)人員需要深入了解企業(yè)銷售業(yè)務(wù)模式及流程,在審計(jì)重點(diǎn)關(guān)注收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的適當(dāng)性以及收入單價(jià)與外部環(huán)境的匹配性。

     

    如對(duì)主要客戶的合同進(jìn)行檢查,關(guān)注關(guān)鍵合同條款是否合理,結(jié)合合同內(nèi)容及業(yè)務(wù)情況判斷企業(yè)的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)是否符合準(zhǔn)則要求。

     

    同時(shí),計(jì)算單位熱值的單價(jià),并進(jìn)行橫向和縱向的對(duì)比分析,由于長協(xié)價(jià)格機(jī)制(中長期合同)的存在,煤炭銷售單價(jià)需區(qū)分兩個(gè)部分進(jìn)行審計(jì),在長協(xié)價(jià)格機(jī)制內(nèi)的銷售,將變動(dòng)趨勢(shì)與秦皇島動(dòng)力煤年度長協(xié)5500指數(shù)(選擇與企業(yè)煤質(zhì)最為接近的指數(shù))進(jìn)行對(duì)比分析。對(duì)于長協(xié)價(jià)格機(jī)制以外的銷售,需將變動(dòng)趨勢(shì)與秦皇島動(dòng)力煤綜合交易5500指數(shù)(選擇與企業(yè)煤質(zhì)最為接近的指數(shù))進(jìn)行對(duì)比分析。以核實(shí)銷售價(jià)格的變動(dòng)與外部環(huán)境(市場(chǎng)波動(dòng))的匹配性。

     

     

    05實(shí)務(wù)案例

     

     

     

    1.江蘇徐礦能源股份有限公司2022年2月更新的招股說明書申報(bào)稿中,區(qū)分自提、運(yùn)輸?shù)綀?chǎng)交貨等方式確定不同的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn),具體如下:

    “對(duì)于煤炭、電力及熱力、材料、廢舊物資等的銷售,在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)的時(shí)點(diǎn),即本公司將商品交付給客戶時(shí)確認(rèn)收入。具體原則為:根據(jù)合同規(guī)定,主要分為客戶自提(地銷)和運(yùn)輸?shù)綀?chǎng)交貨兩種方式,客戶到礦場(chǎng)自提(地銷)方式的銷售,根據(jù)合同約定的驗(yàn)收方式,以客戶提貨時(shí)或驗(yàn)收時(shí)確認(rèn)收入;對(duì)于到場(chǎng)交貨方式的,主要采用鐵路運(yùn)輸和汽運(yùn),按煤炭發(fā)到客戶指定地點(diǎn),并經(jīng)客戶驗(yàn)收確定數(shù)量和質(zhì)量指標(biāo)后確認(rèn)收入。”

     

    2.冀中能源2021年年度報(bào)告中,也區(qū)分自提或協(xié)助辦理拖運(yùn)、發(fā)到客戶指定地點(diǎn)等方式確定不同的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn),具體如下:

    “本公司主要收入確認(rèn)的具體方法如下:銷售煤炭、焦炭、甲醇、玻纖等產(chǎn)品:根據(jù)合同或協(xié)議約定,客戶自提或者本公司負(fù)責(zé)配合請(qǐng)調(diào)火車皮進(jìn)行貨物運(yùn)輸?shù)?,控制?quán)于客戶提貨時(shí)發(fā)生轉(zhuǎn)移,本公司確認(rèn)收入。根據(jù)合同或協(xié)議約定,需要將貨物發(fā)到客戶或客戶指定地點(diǎn)的,控制權(quán)于貨物發(fā)到客戶指定地點(diǎn)時(shí)發(fā)生轉(zhuǎn)移,本公司確認(rèn)收入。”

     

     

     本篇完 

     

    天職國際會(huì)計(jì)師事務(wù)所(特殊普通合伙)

    行業(yè)專家委員會(huì) 編寫

     

     

    END



     

     

    發(fā)布人:利安達(dá) 發(fā)布時(shí)間:2024-09-29 閱讀:395
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