來源：前沿      作者：董曉靜  董曉萍

企業(yè)財務(wù)報告是綜合反映一定時期財務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及財務(wù)狀況變動的書面文件，編制和提供財務(wù)報告的最終目的，是為了達到社會資源的合理配置。因此，現(xiàn)有和潛在投資者、債權(quán)人、政府及其機構(gòu)都要求企業(yè)提供的財務(wù)報告能夠真實、公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。但現(xiàn)實生活中，企業(yè)管理層為了達到獲取非法利益的目的而蓄意粉飾財務(wù)報告，通過各種辦法來進行利潤操縱。本文試圖對資產(chǎn)負(fù)債表和損益表粉飾方法進行會計分析，從而對企業(yè)提供的會計信息有一個更加清醒、正確的認(rèn)識。

一、資產(chǎn)負(fù)債表的粉飾方法

1．通過掛賬處理進行利潤操縱。按新會計制度規(guī)定，企業(yè)所發(fā)生的該處理的費用，應(yīng)在當(dāng)期立即處理并計入損益。但有些企業(yè)為了達到利潤操縱的目的尤其是為了使當(dāng)期盈利，則故意不遵守規(guī)則，通過掛賬等方式降低當(dāng)期費用，以獲得虛增利潤之目的。

(1)應(yīng)收賬款尤其是三年以上的應(yīng)收賬款長期掛賬。應(yīng)收賬款是企業(yè)因銷售產(chǎn)品、提供勞務(wù)及其他原因，應(yīng)向購貨方或接受勞務(wù)的單位收取的款項，因它是企業(yè)的銷售業(yè)務(wù)也是企業(yè)的主營業(yè)務(wù)，因此，一般而言，應(yīng)收賬款能否收回，對企業(yè)業(yè)績影響很大。但對于三年以上的應(yīng)收賬款，收回的可能性極小，應(yīng)按規(guī)定比例轉(zhuǎn)入壞賬準(zhǔn)備并計入當(dāng)期損益。

(2)在建工程長期掛賬。這主要體現(xiàn)在大部分企業(yè)在自行建造固定資產(chǎn)時，都會對外部分融入資金。而借款需按期計提利息，按會計制度規(guī)定，這部分借款利息在在建工程沒有辦理竣工手續(xù)之前應(yīng)予以資本化。如果企業(yè)在建工程完工了而不進行竣工決算，那么利息就可計入在建工程成本，從而便當(dāng)期費用減少(財務(wù)費用減少)，另一方面又可以少提折舊，這樣就可以從兩個方面來虛增利潤。

2．少報負(fù)債額度，隱藏財務(wù)風(fēng)險。負(fù)債額大小，反映企業(yè)經(jīng)營狀況好壞，若負(fù)債額大于資產(chǎn)額，說明資不抵債，財務(wù)風(fēng)險增大，這時企業(yè)會在資產(chǎn)負(fù)債表中有意調(diào)減負(fù)債，降低企業(yè)財務(wù)風(fēng)險。一些企業(yè)通過對外欠款在當(dāng)期漏計、少計或不計利息費用或少估應(yīng)付費用等方法來隱瞞真實財務(wù)狀況。

3．調(diào)增速動資產(chǎn)，虛增變現(xiàn)能力。在變現(xiàn)能力差的情況下，企業(yè)會調(diào)增速動資產(chǎn)，調(diào)減存貨和待攤費用，提高變現(xiàn)能力。

二、損益表的粉飾方法

1．通過調(diào)整收入調(diào)節(jié)利潤。一些企業(yè)通過混淆會計期間，把下期銷售收入提前計入當(dāng)期，或錯誤運用會計原則，將非銷售收入列為銷售收入，或虛增銷售業(yè)務(wù)等方法，來增加本期利潤以達到利潤操縱之目的。

2．通過往來賬調(diào)節(jié)利潤。

(1)企業(yè)通過往來賬隱瞞收入，主要是將產(chǎn)品銷售收入、其他業(yè)務(wù)收入等掛往來賬，不掛利潤。

(2)對外投資掛應(yīng)收賬款，將取得的投資收益不入“投資收益”賬，或者將作為對外投資的產(chǎn)品，在賬務(wù)上作應(yīng)收銷貨款處理，分得的利潤不入賬。

(3)利用往來賬調(diào)劑利潤。企業(yè)利潤指標(biāo)任務(wù)完成好時，利用其他應(yīng)付款隱藏利潤，任務(wù)完成不好時，利用其他應(yīng)收款虛增利潤，進行人為調(diào)節(jié)。

3．通過存貨計價方法調(diào)節(jié)成本企業(yè)通過采用不適當(dāng)?shù)姆椒ɑ蛉我夥謹(jǐn)偞尕洺杀緛碚{(diào)節(jié)營業(yè)利潤。如按定額成本法計算產(chǎn)品成本，應(yīng)該將定額成本與實際成本的差異，按比例在期末在產(chǎn)品、庫存產(chǎn)成品和本期銷售產(chǎn)品之間進行分?jǐn)?，但有的企業(yè)為了達到利潤操縱的目的，定額成本差異只在期末在產(chǎn)品和庫存產(chǎn)品之間分?jǐn)?，本期銷售產(chǎn)品不分?jǐn)偖a(chǎn)品定額成本差異，從而達到虛增本期利潤的目的。也有一些企業(yè)任意改變存貨發(fā)出核算方法，如在物價上漲的情況下，把加權(quán)平均法改為先進先出法，以期達到高估本期利潤的效果。

4．通過折舊調(diào)節(jié)成本利潤。企業(yè)對固定資產(chǎn)正確地計提折舊，對計算產(chǎn)品成本(或營業(yè)成本)、計算損益都將產(chǎn)生重大影響。有些企業(yè)通過擴大或縮小計提折舊固定資產(chǎn)的范圍、任意提高或降低折舊率、改變計提折舊的方法，達到多提或少提折舊的目的。

5．通過預(yù)提、待攤費用調(diào)節(jié)成本、利潤。一些企業(yè)往往通過待攤費用的多攤或少攤，預(yù)提費用的多提或少提來調(diào)節(jié)利潤。

6．通過非經(jīng)常性收入進行利潤調(diào)節(jié)

(1)其他業(yè)務(wù)利潤　其他業(yè)務(wù)是企業(yè)在經(jīng)營過程中發(fā)生的一些零星的收支業(yè)務(wù)，其他業(yè)務(wù)不屬于企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)，但有些公司利用它對公司總體利潤進行調(diào)節(jié)。

(2)投資收益　投資者將部分資產(chǎn)轉(zhuǎn)給其他單位使用，通過其他單位使用投資者投入的資產(chǎn)創(chuàng)造的效益后分配取得投資收益，或者通過投資改善貿(mào)易關(guān)系等達到獲取利益的目的。有些企業(yè)往往利用投資收益掩蓋企業(yè)虧損。

(3)補貼收入　在市場經(jīng)濟條件下，許多地方政府為了不讓本地的上市公司失去寶貴的上市資格，也往往運用“看得見的手”，對上市公司進行補貼和幫助，一些公司也因此得到巨額補貼而實現(xiàn)了扭虧目標(biāo)。包括增值稅退稅收入、安置特困企業(yè)費用補貼、地方所得稅已退抵征、貸款銀行利息核銷等內(nèi)容。

三、企業(yè)利潤操縱的識別方法

企業(yè)常常通過虛增收入、虛計存貨、虛減成本等手段操縱利潤，任何利潤操縱行為必然會影響到會計報表的某些科目。這樣，就為利用會計報表來識別企業(yè)的利潤操縱行為提供了可能。為了識別企業(yè)的利潤操縱行為，我們可以重點分析以下幾個指標(biāo)：

1．應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率指標(biāo)。該指標(biāo)等于第t年與第t-1年應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率之比，反映了連續(xù)兩年應(yīng)收賬款和銷售收入之間是否保持相對的穩(wěn)定。應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率的大幅下降，可能是因為企業(yè)為應(yīng)付激烈的競爭而改變企業(yè)銷售信用政策來擴大銷售，也可能是企業(yè)通過虛增應(yīng)收賬款增加收入。無論是哪種情況，企業(yè)操縱利潤的可能性增大。

2．毛利率指標(biāo)。該指標(biāo)等于第t年與第t-1年毛利率之比。如果該指標(biāo)小于1，說明企業(yè)的盈利能力下降，這是企業(yè)前景不妙的一個信號。因為前景不好的企業(yè)容易發(fā)生利潤操縱，所以該指標(biāo)和利潤操縱的可能性呈負(fù)相關(guān)，即指標(biāo)越小于1，企業(yè)利潤操縱的可能性越大。

3．資產(chǎn)質(zhì)量指標(biāo)。資產(chǎn)質(zhì)量是指資產(chǎn)給企業(yè)帶來利潤的能力，企業(yè)賬面上的有些資產(chǎn)能否為企業(yè)盈利并不確定，如無形資產(chǎn)、待攤費用等，所以往往用這些盈利能力不確定的資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比例作為衡量資產(chǎn)質(zhì)量的指標(biāo)。如果企業(yè)將應(yīng)該攤?cè)氡酒诘馁M用資本化，或推遲確認(rèn)費用，以達到提高利潤的目的，那么資產(chǎn)的質(zhì)量就會下降。因此我們可以通過比較企業(yè)連續(xù)兩年的資產(chǎn)質(zhì)量，來分析企業(yè)操縱利潤的可能性。

4．折舊率指標(biāo)。該指標(biāo)是第t年與第t-1年的折舊率之比，折舊率=本期折舊/(本期折舊+固定資產(chǎn)凈值)。折舊率指標(biāo)小于1，說明企業(yè)折舊的速度下降了，可能是由于企業(yè)增加了固定資產(chǎn)的折舊年限或改變了折舊的方法以提高利潤水平，所以企業(yè)利潤操縱的可能性增大了。

5．費用率指標(biāo)。該指標(biāo)是第t年與第t-1年的費用率之比，費用率為企業(yè)銷售費用、管理費用和財務(wù)費用之和占銷售收入的比例。該指標(biāo)大于1，說明企業(yè)的費用率上升，這是企業(yè)前景悲觀的一個信號。所以該指標(biāo)和企業(yè)利潤操縱的可能性呈正相關(guān)。

6．資產(chǎn)負(fù)債率指標(biāo)。該指標(biāo)是第t年與第t-1年的資產(chǎn)負(fù)債率之比。一般來說，企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率保持相對的穩(wěn)定。所以如果兩年間企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率發(fā)生較大的變化，就要考慮企業(yè)是否存在利用債務(wù)合同操縱利潤的行為。

我們很容易從企業(yè)連續(xù)兩年的會計報表中獲取上述指標(biāo)。這些指標(biāo)給我們分析企業(yè)的利潤操縱提供了一個有益的參考。但是值得注意的是，其他非利潤操縱因素也可能會導(dǎo)致上述指標(biāo)的波動。因此，上面的分析只是給出了企業(yè)利潤操縱的可能性，不能僅憑這些指標(biāo)就斷定企業(yè)有利潤操縱的行為，還要綜合考慮企業(yè)的實際情況?？偠灾?，我們不但可以從會計報表中獲取企業(yè)的資產(chǎn)狀況和經(jīng)營成果的信息，還可以通過分析會計報表，對其本身的準(zhǔn)確性和可靠性做出一定的判斷。

[參考文獻]

[1]注冊會計師考試委員會辦公室．財務(wù)成本管理[M]．北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社．

[2]注冊會計師考試委員會辦公室.會計[M]．北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社．

本文轉(zhuǎn)載自《前沿》